| 重磅：點(diǎn)擊鏈接下載 《企業(yè)重組和資本交易稅收實(shí)務(wù)研究總結(jié) 萬(wàn)偉華◎編著 第一次全面修訂版 約186萬(wàn)字 解讀政策背后的“稅收邏輯”》 |
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整理編輯：萬(wàn)偉華 云南百滇稅務(wù)師事務(wù)所有限公司
有認(rèn)為根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于我國(guó)居民企業(yè)實(shí)行股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第18號(hào)）規(guī)定，上市公司用本公司股票對(duì)子公司職工的股權(quán)激勵(lì)，因?yàn)樽庸镜穆毠げ皇巧鲜泄颈竟镜穆毠?，因此股?quán)激勵(lì)支出不能在上市公司扣除，同時(shí)因?yàn)樽庸居蒙鲜泄镜墓善边M(jìn)行激勵(lì)，不是子公司自己的股票，不符合18號(hào)規(guī)定，因此股權(quán)激勵(lì)支出也不能在子公司扣除。也有認(rèn)為如果子公司支付了對(duì)價(jià)給母公司則可以扣除，不可以扣除是因?yàn)樽庸緵](méi)有支付對(duì)價(jià)給母公司。
需要明確三個(gè)問(wèn)題：
1、上市公司以本公司股票進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)，子公司或?qū)O公司能否企業(yè)所得稅扣除？能否扣除的稅收政策依據(jù)是18號(hào)公告，還是企業(yè)所得法及實(shí)施條例？如果沒(méi)有18號(hào)公告，股權(quán)激勵(lì)支出能否在企業(yè)所得稅前扣除以及如何扣除？
《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第八條，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條，工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。
因此，股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用屬于公司向員工支付的非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，應(yīng)作為企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出按照有關(guān)規(guī)定稅前扣除。
股權(quán)激勵(lì)企業(yè)所得稅前扣除的稅收政策依據(jù)是企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例，18號(hào)公告是征收管理文件，就上市公司實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題進(jìn)行了明確，18號(hào)未明確或未涉及的仍應(yīng)執(zhí)行企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的規(guī)定。
2、如果子公司支付了對(duì)價(jià)給母公司則可以扣除，不可以扣除是因?yàn)樽庸緵](méi)有支付對(duì)價(jià)給母公司這個(gè)看法有依據(jù)嗎？
這個(gè)看法存在很大的問(wèn)題。企業(yè)支付的工資薪金扣除（接受職工服務(wù)）扣除的對(duì)價(jià)應(yīng)是雇主支付給受雇的員工，即企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，與子公司是否支付對(duì)價(jià)給母公司無(wú)關(guān)。那么股權(quán)激勵(lì)過(guò)程中，各相關(guān)方支付的對(duì)價(jià)或獲得的收益分別是什么？
上市公司以本公司股票對(duì)本公司職工股權(quán)激勵(lì)支出，支付的對(duì)價(jià)是本公司股票（非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，職工認(rèn)購(gòu)股票公允價(jià)格和認(rèn)購(gòu)價(jià)格的折扣），獲得的是職工提供的服務(wù)。
上市公司以本公司股票對(duì)子公司職工股權(quán)激勵(lì)支出，子公司支付的對(duì)價(jià)是上市公司股票嗎？對(duì)價(jià)支付方是上市公司嗎？?jī)烧叨疾皇?。子公司支付的?duì)價(jià)是職工認(rèn)購(gòu)股票和認(rèn)購(gòu)價(jià)格的差價(jià)補(bǔ)貼，對(duì)價(jià)支付方是職工，獲得的是職工提供的服務(wù)。簡(jiǎn)單說(shuō)就是子公司職工認(rèn)購(gòu)上市公司股票，子公司承擔(dān)公允價(jià)格和認(rèn)購(gòu)價(jià)格的差價(jià)，由子公司與上市公司自行去支付和結(jié)算。
上市公司用本公司股票對(duì)子公司進(jìn)行的股權(quán)激勵(lì)上市公司計(jì)入資本公積后，差價(jià)補(bǔ)貼基本存在兩種方式，一種計(jì)入應(yīng)收子公司款項(xiàng)，一種是增加上市公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。
根據(jù)個(gè)人所得稅的相關(guān)規(guī)定，個(gè)人從任職受雇企業(yè)以低于公平市場(chǎng)價(jià)格取得股票(權(quán))的，按照“工資、薪金所得”繳納個(gè)人所得稅?！蛾P(guān)于《我國(guó)居民企業(yè)實(shí)行股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題公告》的解讀》中提到，根據(jù)稅法的規(guī)定，股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用，應(yīng)在激勵(lì)對(duì)象行權(quán)時(shí)給予扣除。此外，根據(jù)我國(guó)個(gè)人所得稅法的有關(guān)規(guī)定，對(duì)個(gè)人取得股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃標(biāo)的物，在計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)，也是依據(jù)個(gè)人實(shí)際行權(quán)時(shí)，確認(rèn)為個(gè)人所得，且也是作為個(gè)人工資薪金項(xiàng)目征稅。因此，個(gè)人確認(rèn)收入，與企業(yè)確認(rèn)成本費(fèi)用，形成相互匹配。
個(gè)人所得稅的規(guī)定中“取得股票（權(quán)）”，并不僅僅指受雇企業(yè)的股票或股權(quán)，職工認(rèn)購(gòu)股票公允價(jià)格與認(rèn)購(gòu)價(jià)格的折扣或補(bǔ)貼均應(yīng)按照“工資、薪金所得”繳納個(gè)人所得稅，向職工支付對(duì)價(jià)（折扣或補(bǔ)貼）的企業(yè)應(yīng)同步確認(rèn)成本費(fèi)用。
3、企業(yè)所得稅扣除的工資薪金和工資個(gè)人所得稅代扣繳是否一定一致？
《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2005]35號(hào)）五、關(guān)于征收管理(一)扣繳義務(wù)人。實(shí)施股票期權(quán)計(jì)劃的境內(nèi)企業(yè)為個(gè)人所得稅的扣繳義務(wù)人，應(yīng)按稅法規(guī)定履行代扣代繳個(gè)人所得稅的義務(wù)。
上市公司以本公司股票進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)，個(gè)人所得稅的代扣代繳義務(wù)人是上市公司，子公司在企業(yè)所得稅前扣除股權(quán)激勵(lì)支出，將會(huì)出現(xiàn)企業(yè)申報(bào)企業(yè)所得稅的工資薪金和個(gè)人所得稅代扣繳的工資較大差額的情況。
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